在即将到来的2022年度审计工作中，注册会计师应加强风险意识，持续强化质量管理，坚持风险导向，充分识别各类业务尤其是证券服务业务的风险，完善客户筛选标准，从源头控制舞弊风险；摒弃投机心理和闯关心态，坚持依法、依规执业。在执行上市实体审计程序过程中，应特别重视严格按照准则要求实施核心审计程序，将函证、监盘等常规程序的过程控制落实到位；对延伸检查等应对舞弊风险的程序，应加强针对性，避免流于形式。
另外需要注意的是：国务院联防联控机制综合组于12月7日发布了《关于进一步优化落实新冠肺炎疫情防控措施的通知》（即“新十条”）。新十条大幅度优化了防疫管控措施，规定对于跨地区流动人员，不再查验核酸检测阴性证明，不查验健康码和行程码，也不再开展落地检，最大限度地减少疫情对经济社会发展的影响。在这种情况下，仅因为防疫管控因素导致无法按计划执行审计程序的情况将不会继续出现。如果年度审计中管理层对注册会计师的审计范围做出限制，项目组应该深入了解背后的原因，并考虑审计范围受限对业务承接和审计意见类型的影响。
一
财政部对加强资本市场监管和金融企业财务管理的政策性文件
（一）
通知文件对会计师事务所执业提出了以下具体要求：
会计师事务所要不断健全质量管理体系，完善审计程序
注册会计师要严格执行审计准则，提高应对财务舞弊的执业能力
（二）
《财政部关于进一步加强国有金融企业财务管理的通知》
2022年7月20日，财政部发布了《财政部关于进一步加强国有金融企业财务管理的通知》（财金〔2022〕87号，以下简称《通知》），提出金融企业应当加强资产质量管理，做实资产风险分类，定期对各类资产风险分类开展重检，真实准确反映资产质量，不得以无效重组等方式隐瞒资产的真实风险状况，自印发之日起施行。
《通知》的出台正是为了应对上述挑战，为国有金融企业完善内控、整改缺陷、化解风险提出纲领和指引。
另外，在选聘会计师事务所方面，《通知》也提出了若干规定，包括落实定期轮换制度、完善招投标流程和防止低价恶性竞争等。这些措施旨在保证会计师事务所具有足够的独立性、胜任能力和质量管理资源来适应金融企业审计的需要。
对于大部分会计师事务所来说，金融企业被视为“优质”客户，同时对注册会计师胜任能力的门槛也有较高要求。为了适应新形势下的金融企业审计要求，落实会计师事务所的法律责任，会计师事务所应该从以下方面着手提升质量管理水平：
加强业务项目承接与保持阶段独立性监控
会计师事务所的应对措施是首先应建立系统化的独立性管理流程，通过信息化的手段强化客户分类动态管理及项目承接独立性评估，建立健全客户服务受限数据库，根据外部监管机构规定、客户属性及以往服务提供情况，设置不同的服务受限要求，针对审计业务的保持，开发轮换警示系统，运用自动化流程监控人员委派，确保符合轮换要求。
从业务承接源头控制高风险业务的承接
质量管理的源头在于项目承接或保持的风险管理，一旦承接或保持存在隐患的高风险业务，例如管理层不诚信或者内部控制存在重大缺陷的客户，从技术角度难以充分应对风险，形成潜在质量事故的可能。事务所应建立严格的业务承接入口关的风险管理。对于金融企业来说，如果存在资金管理、信贷审批管理、客户资金第三方存管等方面流程的重大内控缺陷，或者管理层故意篡改系统数据来干扰审计工作，通常应该判定其财务报表不具有可审性，从而终止承接或在法律允许的情况下解除业务委托。
一般来说，固有风险和控制风险较高的审计项目通常需要耗费一线审计人员较多的工时，也会占用事务所层面质量管理和专业标准方面较多的资源。拒绝承接高风险项目，可以从改变对审计项目考核方式入手，由单纯从工时、审计费回收率等数据考核指标转变为考虑风险加成系数的方式，避免少数高风险项目无限制占用事务所的公共资源。
加强一体化建设以促进胜任能力的提升
金融企业共同的特点是企业架构复杂、组成部分众多，日常交易频繁，涉及的资金流水金额较大，业务处理和财务核算较多地依赖信息系统，很多内部控制流程是通过系统自动化的方式实现。会计师事务所如果希望胜任金融企业审计的要求，首先应该完善一体化管理，建立跨区域、跨业务条线的组织协调机制；不仅需要审计项目组具备会计、审计、内控、信息技术等方面的知识，还需配备估值、税务、精算、法律、反洗钱等方面的专家来协助审计工作。
对于国内会计师事务所来说，逐步实现按照客户所处行业分工，打造金融审计的专业团队将有助于积累行业经验、提升胜任能力。
完善事务所层面的质量管理机制
二
证监会及交易所审计监管要求
《监管规则适用指引-审计类第1号》
根据上海证券交易所监管工作函，年度内发现部分上市公司的非标准审计意见专项说明未按要求披露合并报表的整体重要性水平。在2022年度审计工作中，审计项目组应该继续贯彻落实《监管规则适用指引-审计类第1号》的各项要求。对于除上市公司之外的其他上市实体或公众利益实体（例如新三板挂牌企业、公开发行债券主体）和证券期货经营机构（包括证券交易所、证券公司、期货公司、基金管理公司等），如需出具非标准审计意见专项说明，建议也比照《监管规则适用指引-审计类第1号》的要求厘定专项说明的内容。
上海交易所
上交所于2022年度已发布了5期会计监管动态。针对年报审计风险，主要提示如下：
三
中注协审计准则修订征求意见稿
《中国注册会计师鉴证业务基本准则》等11项准则的一致性修订
2022年1月，中注协公布“财政部关于印发《中国注册会计师鉴证业务基本准则》等11项准则的通知”和“中国注册会计师协会关于印发《<中国注册会计师鉴证业务基本准则>应用指南》等15项应用指南的通知”，对《中国注册会计师鉴证业务基本准则》等11项准则和《<中国注册会计师鉴证业务基本准则>应用指南》等15项应用指南修订后发布。
《中国注册会计师审计准则第1211号——识别和评估重大错报风险》等两项准则及其应用指南的征求意见稿
1
《中国注册会计师审计准则第1211号——识别和评估重大错报风险》征求意见稿的主要变化及对审计的影响
（1）准则的主要变化
新增或修订的概念
新的总体评价的要求
注册会计师在审计过程中保持应有的职业怀疑态度对保障审计质量至关重要。征求意见稿对总体评价提出了新的要求，指出在风险评估流程的最终阶段，根据已获取的审计证据，评估所识别重要类别的交易、账户余额和披露的完整性。
此外，在CSA1211征求意见稿中还明确了通过实施风险评估程序获取的审计证据可以为识别和评估重大错报风险提供适当基础；针对在识别和评估重大错报风险的过程中如何保持职业怀疑作出了进一步规定并提供了指引；明确了审计工作底稿可以为注册会计师保持职业怀疑提供证据，并在应用指南中针对注册会计师如何记录其保持职业怀疑提供了指引。
（2）对审计工作的影响
风险识别和评估是一个不断修正的动态过程。注册会计师识别和评估重大错报风险，与了解被审计单位及其环境、适用的财务报告编制基础、内部控制体系之间，是相互支持的。通过上述了解，注册会计师可以建立对风险的初始预期。随着风险识别和评估过程的开展，这种预期将越来越准确。此外，还要求注册会计师根据实施进一步审计程序获取的审计证据，或者获取的新信息（如有），修正风险评估结果，并相应调整总体应对措施和进一步审计程序。
从上述CSA1211征求意见稿的总体变化中可以看出，与原准则相比，修订后的准则旨在通过提供更为全面的规定和更为详实的指引，帮助注册会计师在全面了解被审计单位的基础上，恰当地识别和评估重大错报风险，谨慎客观地对风险评结果作出再评估，并制定适当的审计应对措施，获取充分、适当的审计证据，以将审计风险降至可接受的低水平，提升审计质量。另一方面，由于信息技术的不断发展，也要求注册会计师及审计项目组具备相应的专业胜任能力。CSA1211征求意见稿主要变化对审计工作的影响见表12-4。
2
强调职业怀疑的重要性
注册会计师在整个审计的过程中需要保持职业怀疑的态度，不应不假思索全盘接受被审计单位提供的证据和解释，也不应轻易相信过分理想的结果或太多巧合的情况，不应偏向于获取佐证性的审计证据，或者排除相矛盾的审计证据。
引入了固有风险因素和固有风险等级的概念
其他变化
（3）对审计程序的影响
CSA1321征求意见稿中关于注册会计师实施的审计程序没有实质性的变动，但是就注册会计师应当设计和实施的审计程序作出了更详细规定。
（三）
中注协针对5类上市公司年报审计风险约谈事务所
附件一
财务舞弊易发高发领域及重点应对措施
财会〔2022〕28号通知附件列举了货币资金、存货、在建工程和购置资产、资产减值、收入、境外业务、企业合并、商誉、金融工具、滥用会计政策和会计估计、关联方关系及交易等11个财务舞弊易发高发领域及重点应对措施。致同结合实务中的案例，将舞弊高发领域对应的常见舞弊迹象和审计程序注意事项整理如下：
致同提示
货币资金是企业日常经营活动的起点和终点，较多舞弊案件都涉及被审计单位的货币资金，或能从货币资金检查中发现线索。因此，货币资金一直是财务舞弊易发高发领域，应向项目组强调保持职业怀疑的必要性，委派更有经验的成员执行货币资金审计，并由项目合伙人提供更多的督导。
在建工程和固定资产由于其专业性，被审计单位利用在建工程掩盖舞弊通常不容易发现，例如将本应计入当期成本、费用的支出混入在建工程、固定资产的归集和分配过程以达到少计当期成本费用的目的，或利用支付工程款的名义将资金转出体外。
缺乏经济实质的非常规交易可能导致重大错报，对于与企业整体生产经营规划不符或与预算不符的异常资产构建，注册会计师应评价其商业理由（或缺乏商业理由）是否表明被审计单位目的是为了对财务信息作出虚假陈述或掩盖其他舞弊行为（如虚构收入、回款及付款）。
因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。对于商誉减值事项的会计处理、信息披露及审计评估情况，还应遵循《会计监管风险提示第8号——商誉减值》的要求。
当企业采用简便方法以账龄为基础计量应收账款预期信用损失时，应充分考虑客户的类型、所处行业、信用风险评级、历史回款情况等信息，判断同一账龄组合中的客户是否具有共同的信用风险特征。若某一客户信用风险特征与组合中其他客户显著不同，或该客户信用风险特征发生显著变化，企业不应继续将应收该客户款项纳入原账龄组合计量预期信用损失。例如，原组合中某客户由正常经营状态转入破产重整状态，表明其信用风险已发生显著变化，与原组合中其他客户的信用风险已经显著不同，不应继续纳入原组合计提预期信用损失。但对于原组合中剩余应收账款，由于此前已经综合考虑了组合中的各种可能结果（也包括某些客户破产清算），在计算迁徙率时不应剔除该处于破产清算状态的客户。
企业对预期信用损失的估计，是概率加权的结果，应当始终反映发生信用损失的可能性以及不发生信用损失的可能性（即便最可能发生的结果是不存在任何信用损失），而不是仅对最坏或最好的情形做出估计。因此，不应以欠款方为关联方客户、优质客户、政府工程客户或历史上未发生实际损失等理由而不计提坏账准备。
需要注意的是，收入确认由“风险报酬转移”模型改为“控制权转移”模型，无论是在某一时点确认收入还是在某一时段内按照履约进度确认收入的前提均为“控制权转移”。不能默认原按完工百分比确认收入的，就自动属于在某一时段内履行履约义务。企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。贸易业务中，企业虽然暂时性的获得商品法定所有权，但获得的商品法定所有权具有瞬时性、过渡性特征，表明其很可能并未真正取得商品控制权，未真正承担存货风险，很可能属于代理人。
缺乏经济实质的非常规交易可能导致重大错报，对于重大非常规交易，应评价其商业理由（或缺乏商业理由）是否表明被审计单位从事重大非常规交易的目的是为了对财务信息作出虚假陈述或掩盖侵占资产的行为。
企业合并中确认的商誉代表了由企业合并中获取的其他资产所产生的未来经济利益，该未来经济利益不能单独辨认，也无法单独确认。这些未来经济利益可能产生于取得的可辨认资产之间的协同效应（如规模经济、成本节约、市场份额增加），也可能产生于不符合在财务报表上单独确认条件的资产（如客户基础、非合同客户关系、市场份额、潜在合同、集合劳动力等）。确定被购买方可辨认净资产公允价值时应充分识别被购买方拥有但未在单独报表中确认的可辨认资产和负债（如合同权益、客户关系、未决诉讼、担保）。但在没有明确合同或其他法定权利支持情况下，“客户资源”或“客户关系”通常理解为企业为获取客户渠道而发生的费用。购买日标的公司可辨认资产公允价值超过原账面价值（计税基础）的，企业应相应确认递延所得税负债。
判断保理的应收账款是否应终止确认，不能仅依据保理协议的类型或是否附有追索权，也不能仅依据是否计入或计入何方的征信信息，而是应根据安排的条款和条件分析保理业务风险与报酬的实质及其转移情况。
对会计政策、会计估计的变更，应履行必要的审批程序。如无充分、合理的证据表明会计政策或会计估计变更的合理性，或者未经批准擅自变更会计政策或会计估计的，或者连续、反复地自行变更会计政策或会计估计的，可能会被视为滥用会计政策或会计估计。
企业在进行会计估计时，如果没有恰当运用当时能够取得的可靠信息，则属于前期差错。会计估计变更应当采用未来适用法进行会计处理，而前期差错更正通常应当采用追溯重述法进行会计处理。
如果存在未披露关联方迹象，注册会计师应核实未披露关联方关系的存在性：调查重要交易对方的背景信息，如股东情况、关键管理人员、业务规模和办公地址等信息；询问直接参与交易的基层员工交易对方是否与公司存在不寻常的关系；对存在疑虑的重要客户及供应商进行实地走访；查询互联网或外部商业数据库。必要时注册会计师是否考虑聘请信用调查机构或律师协助调取工商资料。